Alberto Vidal
Jurisprudencia no consolidada acerca del eventual delito de defraudación fiscal vía devoluciones indebidas
Una de las modalidades de defraudación tributaria que se contempla en el artículo 305 del Código Penal es la obtención indebida de devoluciones, que, junto con el resto, requiere como condición objetiva de punibilidad que supere los 120.000 € (según forma de cálculo contemplada en el artículo 305.2 CP). Por tanto, resulta evidente que la devolución indebida, cumpliéndose tal requisito de la cuantía, es delito.
El problema de interpretación de tal tipo penal se plantea en dos situaciones:
- Cuando la devolución indebida se produce, pero es inferior a 120.000 €
- Cuando la devolución indebida no se produce: bien siendo inferior a 120.000 €, bien siendo superior a 120.000 €.
En el caso 1, la duda que se plantea es si concurre una tentativa de delito fiscal, o bien un delito de estafa consumada.
En el caso 2, en ambos supuestos, la duda interpretativa es si se está ante una tentativa de delito fiscal, o ante una tentativa de delito de estafa.
La problemática, por tanto, se focaliza en dos cuestiones dogmáticas complejas: por un lado, y dicho de forma no excesivamente técnica pero sí descriptiva, si cabe la “tentativa” de una condición objetiva de punibilidad; y, por otro, qué debe suceder en este caso de concurso de leyes.
Nuestra jurisprudencia ha sido, y está siendo, muy oscilante, sin un criterio claro. Por ejemplo, la STS 751/2017, de 23 de noviembre, en un caso de devoluciones indebidas por encima de 120.000 € que fueron detectadas a tiempo por la AEAT, confirmó la condena por delito de estafa en grado de tentativa. Con tal interpretación, tampoco merece duda que la obtención indebida de devoluciones por importe inferior a 120.000 € daría lugar a la condena por delito de estafa, pero esta vez consumado. El fundamento para tal condena reside en entender que no cabe esa “tentativa” de la condición objetiva de punibilidad: así, la condición objetiva de punibilidad se da o no se da, dando lugar o no, respectivamente, al delito fiscal. Asimismo, considera que en el concurso de leyes que se da entre el delito fiscal y la estafa, la inaplicación del primero como norma especial, supone aplicar el segundo como norma general, según el artículo 8.1 CP.
Por su parte, la STS 409/2022, de 26 de abril, en un caso de devoluciones indebidas superiores a 120.000 € también detectadas a tiempo por la AEAT, acaba condenando por delitos fiscales en grado de tentativa, lo que, evidentemente implica aceptar una suerte de forma imperfecta de ejecución para la condición objetiva de punibilidad. De esta manera, no se plantea el segundo problema, el del concurso de leyes.
Poco después, sin embargo, en otro caso de la misma naturaleza, el propio Tribunal Supremo de nuevo castigó hechos iguales como tentativa de delito de estafa, revocando la condena por tentativa de delito fiscal (STS 895/2022, de 11 de noviembre).
A ello se le suman otros pronunciamientos también interesantes. Por ejemplo, el contenido en la Sentencia del TSJ de Valencia 225/2022, de 20 de septiembre, donde, también en un caso de devoluciones indebidas por encima de 120.000 € que no se otorgaron por apercibirse a tiempo la AEAT, absuelve del delito fiscal por entender que no cabe la “tentativa” de la condición objetiva de punibilidad. Y, en lo que se refiere al concurso de leyes, descarta aplicar la norma general (delito de estafa) cuando el hecho descrito en la norma especial (delito fiscal) resulta atípico. De esta forma, confirma la sentencia que absolvía a la acusada, entendiendo además que las declaraciones tributarias mendaces no constituyen falsedad documental por encuadrarse en el supuesto descrito en el artículo 390.1.4 CP, atípico para particulares.
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